Tilintarkastuskertomus on se dokumentti, jonka moni hallituksen jäsen tai yrittäjä näkee vasta tilikauden päätteeksi – ja silloin sen sisältö kannattaa osata lukea oikein. Vakiomuotoinen kertomus ei ole pelkkä muodollisuus, vaan tiivis yhteenveto siitä, onko yhtiön tai yhteisön tilinpäätös laadittu oikein ja antaako se oikean kuvan taloudellisesta asemasta. Tässä artikkelissa käydään läpi, mitä vakiomuotoinen tilintarkastuskertomus sisältää, miten sen rakenne etenee ja mitä poikkeamat kertomuksen sisällössä käytännössä tarkoittavat.
Mikä on vakiomuotoinen tilintarkastuskertomus?
Vakiomuotoinen tilintarkastuskertomus tarkoittaa tilintarkastajan antamaa lausuntoa, jossa ei ole huomautuksia, varaumia tai lisätietoja vaativia seikkoja. Käytännössä tilintarkastaja toteaa, että tilinpäätös antaa oikeat ja riittävät tiedot yhtiön toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta tilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten mukaisesti. Suomessa noin 90–95 % lakisääteisistä tilintarkastuksista päätyy vakiomuotoiseen kertomukseen, joten se on käytännössä normaalitilanne, ei poikkeus.
Kertomuksen rakenne noudattaa kansainvälisiä ISA-standardeja (International Standards on Auditing), jotka on sovitettu suomalaiseen tilintarkastuslakiin (1141/2015). Sama perusrakenne pätee riippumatta siitä, onko tarkastuksen tehnyt HT-tilintarkastaja pienessä osakeyhtiössä vai KHT-tilintarkastaja pörssiyhtiössä – laajuus ja yksityiskohtien määrä vain vaihtelevat yhtiön koon mukaan.
Tilintarkastuskertomuksen pakolliset osat
Vakiomuotoinen kertomus koostuu käytännössä aina samoista osioista, joiden järjestys on standardoitu. Ensimmäisenä on tilintarkastuslausunto, jossa tilintarkastaja ottaa kantaa siihen, antaako tilinpäätös oikean ja riittävän kuvan. Tämän jälkeen seuraa lausunnon perusteet -osio, jossa kuvataan noudatettu tarkastusstandardisto ja vahvistetaan tilintarkastajan riippumattomuus.
Kolmas osa on hallituksen ja toimitusjohtajan vastuu tilinpäätöksestä – tässä muistutetaan, että kirjanpidon ja tilinpäätöksen laatiminen on yhtiön johdon, ei tilintarkastajan, vastuulla. Neljäntenä tulee tilintarkastajan vastuu tilintarkastuksesta, ja lopuksi muut raportointivelvoitteet, kuten kannanotto siihen, ovatko toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen tiedot yhdenmukaisia. Suurempien yhtiöiden kertomuksissa mukana on usein myös keskeiset seikat (Key Audit Matters), joissa tilintarkastaja nostaa esiin tarkastuksen kannalta merkittävimmät riskialueet, esimerkiksi vaihto-omaisuuden arvostuksen tai konsernin sisäiset liiketoimet.
Milloin kertomus poikkeaa vakiomuodosta
Poikkeama vakiomuotoisesta kertomuksesta ei automaattisesti tarkoita, että yhtiöllä on vakavia ongelmia. Tilintarkastaja voi antaa mukautetun lausunnon kolmella tasolla: varauman sisältävä lausunto, kielteinen lausunto tai lausunnon antamatta jättäminen. Varauma on yleisin – se annetaan esimerkiksi silloin, kun yksittäinen tase-erä on arvostettu virheellisesti, mutta muu tilinpäätös on oikein.
Tästä erotetaan huomautus, joka voidaan liittää vakiomuotoiseenkin kertomukseen esimerkiksi silloin, kun yhtiön toiminnan jatkuvuudesta on epävarmuutta ilman että se muuttaa itse lausuntoa. Käytännön esimerkki: pieni rakennusalan osakeyhtiö, jonka kassavirta on tiukka ja jolla on merkittävä laina erääntymässä seuraavan tilikauden aikana – tilintarkastaja voi lisätä kertomukseen jatkuvuutta koskevan huomautuksen, vaikka lausunto pysyisi vakiomuotoisena. Hallituksen kannattaa lukea tällainen huomautus tarkkaan, sillä se on usein varhainen signaali, joka kannattaa käsitellä ennen kuin tilanne pahenee.
Yleisimmät virhetulkinnat kertomuksesta
Kertomuksen lukemisessa toistuu muutama tyypillinen virhe. Ensimmäinen on ajatus siitä, että vakiomuotoinen kertomus tarkoittaisi, ettei yhtiössä ole mitään kehitettävää – todellisuudessa tilintarkastaja raportoi merkittävät havainnot usein erillisessä huomautuskirjeessä tai tarkastuspöytäkirjassa hallitukselle, ei itse kertomuksessa. Toinen virhe on sekoittaa tilintarkastus ja kirjanpito: tilintarkastaja ei laadi tilinpäätöstä eikä hoida juoksevaa kirjanpitoa tai palkkahallintoa, vaan tarkastaa jälkikäteen tilitoimiston ja yhtiön oman talousosaston tuottaman aineiston.
Kolmas yleinen sekaannus liittyy toiminnantarkastukseen. Pienissä yhdistyksissä ja joissakin asunto-osakeyhtiöissä valitaan tilintarkastajan sijaan toiminnantarkastaja, jonka antama kertomus on suppeampi eikä noudata samaa ISA-pohjaista rakennetta. Asunto-osakeyhtiöissä raja on selkeä: yli 30 huoneiston yhtiöillä on tilintarkastusvelvollisuus, kun taas pienemmät voivat usein valita toiminnantarkastajan yhtiöjärjestyksen salliessa. Aineiston kokoamisesta ja siitä, mitä hallitus toimittaa tarkastajalle, kannattaa lukea lisää aineistopyynnöstä tarkastajalta.
Miksi kertomuksen muoto on standardoitu
Standardoitu rakenne palvelee lukijaa, ei tilintarkastajaa. Pankki, rahoittaja tai yhtiökumppani voi verrata eri yhtiöiden kertomuksia keskenään, kun muoto pysyy samana KPMG:n tarkastamassa pörssiyhtiössä ja yksittäisen HT-tilintarkastajan tarkastamassa pienessä perheyrityksessä. Sama logiikka toistuu konsernitilinpäätösten ja IFRS-tilinpäätösten tarkastuksessa, joissa kertomukseen lisätään usein oma osionsa konsernin laajuudesta ja tytäryhtiöiden kattavuudesta – aihetta on käsitelty tarkemmin kansainvälisen konsernin tarkastusverkoston yhteydessä.
Tilintarkastajan valinnalla on suora vaikutus siihen, kuinka syvällisesti ja millä aikataululla kertomus syntyy. Pienelle osakeyhtiölle riittää usein HT-tilintarkastaja, kun taas pankki- tai vakuutussektorin toimijat tarvitsevat KHT-pätevyyden ja kunnat JHT-pätevyyden. Pätevyyksien erot on avattu tarkemmin artikkelissa HT, KHT ja JHT – pätevyyksien erot ja käyttöala.
UKQ
Voiko tilintarkastuskertomuksen sisältöä muuttaa jälkikäteen?
Ei ilman perusteltua syytä. Jos tilinpäätökseen tehdään olennainen korjaus kertomuksen antamisen jälkeen, tilintarkastaja arvioi tilanteen uudelleen ja voi antaa täydentävän tai korvaavan kertomuksen. Tämä on poikkeuksellista ja liittyy yleensä vasta jälkikäteen havaittuun virheeseen.
Onko vakiomuotoinen kertomus tae siitä, ettei yhtiössä ole talousongelmia?
Ei suoraan. Vakiomuotoinen lausunto kertoo, että tilinpäätös antaa oikean kuvan tilanteesta – se ei tarkoita, että tilanne olisi hyvä. Yhtiö voi olla tappiollinen ja silti saada vakiomuotoisen kertomuksen, kunhan tilinpäätös on laadittu oikein ja jatkuvuuden edellytykset täyttyvät.
Kuka voi lukea tilintarkastuskertomuksen ennen kuin se julkaistaan?
Kertomus toimitetaan ensin yhtiön hallitukselle ja toimitusjohtajalle osana tilinpäätöksen käsittelyä, minkä jälkeen se liitetään virallisesti vahvistettuun tilinpäätökseen ja rekisteröidään PRH:lle. Julkisyhteisöissä ja osakeyhtiöissä kertomus on tämän jälkeen julkinen asiakirja.
Yhteenveto
Vakiomuotoinen tilintarkastuskertomus on rakenteeltaan vakioitu juuri siksi, että se toimisi luotettavana ja vertailukelpoisena viestinä yhtiön sidosryhmille. Poikkeamat – varaumat, huomautukset tai kielteiset lausunnot – kannattaa aina lukea tarkkaan, sillä ne kertovat konkreettisesti, mihin kohtaan tilinpäätöstä liittyy epävarmuutta. Koska tilintarkastusvelvollisuuden rajat ja kertomuksen sisältövaatimukset voivat muuttua, ajantasaiset tiedot kannattaa tarkistaa Patentti- ja rekisterihallituksen tai Suomen Tilintarkastajat ry:n sivuilta, ja yksittäisen kertomuksen tulkinnassa kannattaa kääntyä oman tilintarkastajan puoleen. Oikean tilintarkastajan valinnasta ja siitä, miten yhteistyö kannattaa aloittaa, kerrotaan tarkemmin artikkelissa tilintarkastajan valinta – näin löydät sopivan ammattilaisen.